Nelle operazioni di assegnazione agevolata possono emergere componenti positivi o negativi di reddito iscritti in bilancio, che rilevanza hanno ai fini fiscali? E se si tratta di beni merce? Gli eventuali componenti positivi rilevano ai fini del calcolo del ROL?
Risposta
Con la circolare 16 settembre 2016, n. 37/E, l’Agenzia delle Entrate fornisce nuovi chiarimenti sull’assegnazione cessione agevolata dei beni ai soci prevista nella legge di stabilità 2016 (articolo 1, commi da 115 a 120 della legge n. 208/2015).
Trattamento contabile dell’operazione
Il primo aspetto affrontato riguarda il trattamento contabile dell’operazione di assegnazione, ed in particolare gli effetti che derivano dalla fuoriuscita del bene dalla sfera della società. Trattandosi di una questione più civilistica che fiscale, l’Agenzia evidenzia che il comportamento contabile adottato dall’impresa deve essere coerente con i principi contabili di riferimento, precisando che:
– l’assegnazione del bene comporta l’annullamento di riserve contabili (di utile e/o di capitale) in misura pari al valore contabile attribuito al bene in sede di assegnazione;
– il predetto valore contabile può essere assunto in misura pari al valore netto contabile del bene, ovvero può essere inferiore o superiore.
L’Agenzia sembra quindi lasciare libertà alla società di individuare il valore del bene oggetto di assegnazione, con la conseguenza che se si utilizza un valore diverso da quello netto contabile nel conto economico della società può emergere una plusvalenza (se il valore adottato è superiore al netto contabile) o una minusvalenza (se il valore adottato è inferiore al netto contabile). Le indicazioni dell’Agenzia sembrano confermare il contenuto del documento del CNDCEC emanato nel mese di marzo 2016 in cui è stato proposto di utilizzare il valore effettivo del bene quale contropartita della diminuzione patrimoniale derivante dall’assegnazione del bene. Tuttavia, nulla vieta che la società possa adottare anche il valore netto contabile, nel qual caso è evidente che non emergono differenze (positive o negative) da imputare nel conto economico della società.
Trattamento fiscale dei componenti positivi o negativi
Dopo aver inquadrato gli aspetti contabili dell’operazione, l’Agenzia delle Entrate illustra il trattamento fiscale delle plusvalenze o delle minusvalenze che derivano dall’assegnazione dei beni, distinguendo in funzione della loro natura di beni-merce o di immobilizzazioni. Per quanto detto in precedenza, il tema interessa solamente quelle assegnazioni per le quali la società ha utilizzato un valore di assegnazione diverso dal valore netto contabile del bene.
Plusvalenza per assegnazione di un bene iscritto tra le immobilizzazioni
Se l’assegnazione ha per oggetto un bene immobile iscritto tra le immobilizzazioni l’eventuale differenza positiva tra valore utilizzato per l’assegnazione e valore netto contabile costituisce una plusvalenza da iscrivere nel conto economico nella voce A-5 del conto economico tra gli altri ricavi e proventi della gestione caratteristica. In merito al trattamento fiscale della plusvalenza in questione, l’Agenzia precisa che:
– non assume rilevanza fiscale, in quanto l’assolvimento dell’imposta sostitutiva “chiude” il debito della società nei confronti del Fisco sia ai fini delle imposte sui redditi che dell’Irap (aspetto già confermato nella precedente circolare n. 26/E);
– non assume rilevanza fiscale per il suo intero ammontare, e non solo quindi per la parte assoggettata ad imposta sostitutiva in capo alla società, ma anche laddove la società stessa abbia utilizzato un valore di assegnazione superiore al valore netto contabile;
– è necessario operare una variazione in diminuzione nel modello Unico per l’intera plusvalenza iscritta nel conto economico, e la stessa confluirà ai fini civilistici nell’utile di esercizio e conseguentemente tra le riserve patrimoniali;
– l’eventuale successiva distribuzione della riserva che si è formata con la plusvalenza in questione costituisce dividendo tassabile in capo ai soci con le regole ordinarie;
– assume rilevanza ai fini del calcolo degli interessi passivi deducibili ai sensi dell’articolo 96 del Tuir, e delle spese di rappresentanza di cui all’articolo 108, comma 2, del Tuir, che prendono come base di calcolo rispettivamente il “risultato operativo lordo” (Rol) ed il “volume dei ricavi dell’attività caratteristica”.
Ricavi da assegnazione di beni merce
Per quanto riguarda l’assegnazione di beni-merce che diano origine a componenti positivi di reddito (assegnati ad un valore superiore a quello contabile), le conseguenze che ne derivano sono le medesime già illustrate per i beni iscritti tra le immobilizzazioni (irrilevanza Ires ed Irap, rilevanza in capo ai soci del dividendo generato dal ricavo da assegnazione confluito tra le riserve di patrimonio netto, e rilevanza anche ai fini della deducibilità degli interessi passivi di cui all’articolo 96 e della deducibilità delle spese di rappresentanza di cui all’articolo 108, comma 2, del Tuir.
Minusvalenze e componenti negativi derivanti dall’assegnazione
Uno degli aspetti che non era stato chiarito dalla circolare n. 26/E riguardava il trattamento fiscale dell’eventuale minsuvalenza derivante dall’assegnazione dei beni, ricordando che in tal caso l’imposta sostituiva è pari a zero ma tale circostanza non impedisce di procedere con l’assegnazione (in tal senso si è espressa la circolare b. 26/E).
Nella circolare n. 37/E l’Agenzia conferma in primo luogo che la minusvalenza derivante dall’assegnazione di beni iscritti tra le immobilizzazioni non è deducibile dal reddito d’impresa (e ciò in coerenza con quanto previsto dall’articolo 101 del Tuir), ma assume rilievo ai fini Irap (principio della “presa diretta” in base ai valori di bilancio), e riduce il Rol rilevante per la determinazione degli interessi passivi deducibili di cui all’articolo 96 del Tuir.
Per quanto riguarda i beni-merce, laddove l’assegnazione degli stessi ai soci comportino l’iscrizione di un differenziale negativo lo stesso è deducibile dal reddito d’impresa, semprechè il valore utilizzato per l’assegnazione corrisponda al valore effettivo del bene. In altre parole, l’Agenzia conferma che il componente negativo derivante dall’assegnazione di beni-merce sia rilevante anche ai fini del reddito d’impresa, ma per evitare possibili abusi richiede che tale “costo” sia effettivo e determinato per effetto di un valore effettivo del bene inferiore al suo valore netto contabile. Resta confermato poi che il differenziale negativo in questione assume rilievo ai fini Irap nonché per quanto riguarda il calcolo del Rol per la deduzione degli interessi passivi di cui all’articolo 96 del Tuir.
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