Concludiamo la pubblicazione di una serie di contributi volti ad analizzare le novità in materia di ravvedimento operoso, anche alla luce della Circolare Ministeriale n. 42/E del 12 ottobre 2016.
Dichiarazione omessa
La mancata presentazione della dichiarazione entro novanta giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione configura la fattispecie di dichiarazione omessa, non regolarizzabile con il ravvedimento operoso. Tale violazione comporta l’applicazione della sanzione prevista per l’omessa presentazione della dichiarazione, differenziata a seconda del caso concreto:
• tra il 120% e il 240% dell’ammontare delle imposte dovute, con un minimo di euro 250, se sono dovute imposte. È previsto, altresì, una riduzione della sanzione se la dichiarazione è presentata entro il termine della dichiarazione successiva: in tale circostanza, la sanzione è compresa tra il 60% e il 120%, con un minimo di euro 200;
• da euro 250 ad euro 1.000, se non sono dovute imposte. Se la dichiarazione è presentata entro il termine della dichiarazione successiva, la sanzione è compresa tra euro 150 ed euro 500.
La C.M. n. 42/E/2016 ha pure precisato che si applica la sanzione dal 120% al 240% dell’ammontare dell’imposta dovuta anche nel caso di accertamento di maggiori imponibili rispetto a quelli indicati nella dichiarazione presentata oltre 90 giorni, ma entro il termine della dichiarazione del periodo successivo.
Ravvedimento con versamento successivo delle sanzioni ridotte
L’Agenzia delle Entrate, coerentemente con la R.M. n. 67/E/2011), ha confermato che il ravvedimento operoso può avvenire in più momenti, potendosi anche perfezionare un ravvedimento parziale. Resta ovviamente inteso che, nel momento in cui sopravviene l’atto impositivo o l’avviso bonario, il ravvedimento deve intendersi perfezionato solo per la quota versata.
Diverso è il caso in cui il contribuente intenda regolarizzare la propria posizione fiscale decidendo di versare le sole imposte, e riservandosi di corrispondere successivamente le sanzioni ridotte e gli interessi legali. Al ricorrere di tale circostanza, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che il contribuente sarà tenuto a versare gli interessi legali sino a quando le imposte sono state pagate e le sanzioni ridotte, la cui riduzione dipende dal tempo in cui avviene il ravvedimento (pertanto, bisogna valutare il momento in cui sono pagate le sanzioni e gli interessi, e non le imposte, versate prima). Anche in tale circostanza, qualora sopraggiunga un atto ostativo al ravvedimento (accertamento, avviso bonario), questo sarebbe ormai precluso, e le sanzioni potranno essere contestate in misura piena.
Ravvedimento del modello 730
La C.M. 42/E/2016 ha chiarito che qualora il contribuente si accorga, ad esempio, di aver omesso l’indicazione di un reddito nel modello 730 già presentato, non potrà più inviare un modello 730 integrativo, ma potrà regolarizzare la propria posizione presentando il modello Unico. In tale ipotesi:
• se viene presentata una dichiarazione correttiva nei termini, non sussistono violazioni dichiarative, ma solo quelle sul tardivo versamento del saldo e degli acconti d’imposta, che devono essere oggetto di ravvedimento operoso;
• se è spirato il termine del 30.9 e il contribuente si ravvede entro i 90 giorni, rimane ferma la procedura indicata in precedenza per la dichiarazione integrativa presentata nei 90 giorni per correggere errori non rilevabili in sede di controllo automatizzato o formale;
• se spirano i 90 giorni, occorre ravvedere, mediante le consuete modalità, la violazione da dichiarazione infedele.
Omesso versamento Iva in sede di liquidazione periodica
L’Agenzia delle Entrate ha, infine. fornito indicazioni in merito alla regolarizzazione dell’omesso versamento dell’IVA dovuta in sede di liquidazione periodica, riconoscendo la possibilità di compensazione con il credito IVA emergente dalle liquidazioni successive, al ricorrere di specifiche condizioni. In particolare, la C.M. n. 42/E/2016 ha precisa che è possibile sanare la violazione, avvalendosi del ravvedimento operoso, entro il termine per la presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno nel corso del quale è stato omesso il versamento periodico, ai sensi della lett. b) dell’art. 13, co. 1, del DLgs. 472/97. In tale circostanza, fermo restando il versamento dell’imposta dovuta e degli interessi, la sanzione è ridotta al 3,75% dell’importo non versato (1/8 della sanzione “base”, pari al 30%).
La compensazione del debito IVA periodico, e il conseguente ravvedimento delle sanzioni, possono avvenire utilizzando il credito IVA maturato in un trimestre successivo a quello oggetto della violazione. In tale evenienza è, tuttavia, necessario che il credito sia rimborsabile ai sensi degli artt. 30 e 38-bis del D.P.R. n. 633/72 e preventivamente destinato alla compensazione mediante presentazione del modello TR. In tal caso, ha luogo una compensazione orizzontale, da effettuarsi mediante F24: è, quindi, necessario, che il soggetto passivo IVA non abbia superato le soglie annue previste per la compensazione dall’ordinamento interno. Non è, invece, richiesta l’apposizione del visto di conformità sul modello TR.
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