La deduzione dell’iper ammortamento è sempre ancorata alle percentuali di ammortamento tabellare anche se l’imputazione della quota a conto economico è inferiore all’ammortamento fiscale calcolato secondo le predette percentuali. E’ quanto emerge dall’applicazione dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 23/E/2016 in relazione alla deduzione del super ammortamento e che possono essere replicati anche per la nuova deduzione del 150%. Si ricorda che l’agevolazione in questione, introdotta dalla legge di bilancio 2017, prevede la possibilità di maggiorare del 150% il costo di acquisizione dei beni materiali strumentali nuovi, indicati nell’allegato A della legge di bilancio 2017, ai fini della deduzione degli ammortamenti e dei canoni di locazione finanziaria (anche se non espressamente richiamato, si ritiene agevolabile anche l’acquisto in leasing). L’investimento deve avvenire nel periodo compreso tra il 1° gennaio 2017 ed il 31 dicembre 2017, e la deduzione maggiorata inizia dal periodo d’imposta in cui il bene entra in funzione (condizione quest’ultima necessaria anche per la deduzione delle quote di ammortamento e canoni di leasing). Per evitare che gli investimenti si concentrino alla fine dell’anno, la legge 232/2016 consente di ottenere il beneficio dell’iper ammortamento anche se la consegna del bene avviene entro il 30 giugno 2018, a condizione che entro il 31 dicembre 2017 vi sia l’accettazione dell’ordine ed il pagamento di almeno il 20% del prezzo concordato tra le parti. Resta fermo che in tali casi, trattandosi di un bene consegnato nel corso del 2018, l’inizio dell’agevolazione non può che avvenire a partire dal 2018 (con la sua entrata in funzione e con l’interconnessione con il sistema aziendale).
In relazione alla deduzione del super ammortamento, con la circ. n. 23/E/2016 l’Agenzia delle Entrate ha confermato che per i beni acquisiti in proprietà la norma agevolativa non impatta in alcun modo sul processo di ammortamento civilistico (art. 2426 c.c. e OIC 16), le cui regole impongono di “spalmare” l’imputazione del costo del bene ammortizzabile lungo la vita utile del bene. Essendo uguale il meccanismo di funzionamento dell’iper ammortamento, anche la maggior deduzione del 150% non transita in alcun modo nel conto economico dell’impresa, ma si concretizza in una variazione in diminuzione nel quadro RF del modello Unico. L’autonomia della maggior deduzione ai fini fiscali non deve quindi in via di principio tener conto anche dell’ammortamento imputato a conto economico, il quale non necessariamente deve corrispondere alla quota deducibile dal reddito d’impresa (quest’ultima conteggiata in base alle aliquote di ammortamento indicate nel dm 21 dicembre 1988). E’ dunque possibile che si verifichino tre ipotesi:
– la quota di ammortamento stanziata a conto economico coincide con l’ammontare deducibile fiscalmente, nel qual caso l’agevolazione fiscale è fruita operando una variazione in diminuzione nel modello Unico pari al 150% della quota deducibile fiscalmente (pari a quella iscritta nel conto economico) senza alcun riflesso sulla fiscalità latente poiché trattasi di differenza definitiva non suscettibile di recupero.
– la quota di ammortamento stanziata a conto economico è maggiore della quota deducibile fiscalmente, con conseguente duplice variazione nel modello Unico: la prima in aumento pari alla differenza tra ammortamento civilistico e ammortamento deducibile fiscalmente, e la seconda in diminuzione pari al 150% commisurata all’ammortamento deducibile fiscalmente e non alla quota iscritta nel conto economico (per la quota di ammortamento ripreso a tassazione deve essere iscritta la fiscalità anticipata in quanto trattasi di variazione temporanea oggetto di recupero al termine dell’ammortamento civilistico).
– la quota di ammortamento stanziata a conto economico è inferiore alla quota deducibile fiscalmente (costo di acquisto pari a 100 con aliquota tabellare pari al 10% e ammortamento stanziato a conto economico pari a 8). In tal caso, fermo restando che in applicazione del principio di derivazione l’ammortamento imputato nel conto economico è anche quello deducibile fiscalmente (8 nell’esempio), l’agevolazione del super ammortamento è fruita con una variazione in diminuzione nel modello Unico pari al 150% della quota massima deducibile fiscalmente (15 pari al 150% di 10), e quindi tenendo conto dell’ammortamento tabellare di cui dm 31 dicembre 1988. La conclusione dettata dall’Agenzia è in linea con il dettato normativo che collega l’agevolazione non direttamente alle quote di ammortamento bensì come incremento del costo di acquisizione del bene.
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