Il “super ammortamento” si traduce in un incremento del costo di acquisizione del bene del 40%, che determina un aumento – esclusivamente tributario – della quota annua di ammortamento (o del canone annuo di leasing) fiscalmente deducibile. Sul punto, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che tale maggiorazione si concretizza in una deduzione che opera in via extracontabile, da usufruire in modo differente a seconda della tipologia di componente negativo di reddito (C.M. n. 23/E/2016, par. 4):
• relativamente all’ammortamento dei beni di cui agli artt. 102 e 54 del D.P.R. n. 917/1986, in base ai coefficienti stabiliti dal D.M. 31 dicembre 1988, ridotti alla metà per il primo esercizio per i soggetti titolari di reddito d’impresa ai sensi dell’art. 102, co. 2, del Tuir;
• per quanto riguarda il leasing, in un orizzonte temporale non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dal D.M. 31 dicembre 1988 (elevato all’intero periodo di ammortamento nel caso dei mezzi di trasporto di cui all’art. 164, co. 1, lett. b), del Tuir, qualora tale investimento sia stato effettuato dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016).
Qualora in un periodo d’imposta si fruisca dell’agevolazione in misura inferiore al limite massimo consentito, il differenziale non dedotto non potrà essere recuperato in alcun modo nei periodi d’imposta successivi.
L’Amministrazione Finanziaria ha, inoltre, precisato che il costo rilevante ai fini del calcolo del beneficio è quello determinato ai sensi dell’art. 110 del Tuir, assunto al netto di eventuali contributi in conto impianti, indipendentemente dalle modalità di contabilizzazione, con l’eccezione di quelli non rilevanti ai fini delle imposte sui redditi. In tale sede, è stato altresì osservato che la cumulabilità del “super ammortamento” con altre agevolazioni non è espressamente regolamentata dall’art. 1 co. 91 della Legge n. 208/2015, né dall’art. 1 co. 8 della Legge n. 232/2016: conseguentemente, la maggiorazione del 40% deve ritenersi fruibile anche in presenza di altre misure di favore, salvo che le norme disciplinanti queste ultime dispongano diversamente.
Per i beni adibiti promiscuamente all’esercizio dell’impresa, dell’arte o professione e all’uso personale del contribuente, la maggiorazione del 40% non rileva in misura piena, ma soltanto per il 50%.
Le modalità di deduzione della maggiorazione devono essere distinte a seconda del fatto che si tratti di beni acquisiti in proprietà o leasing, mezzi di trasporto o cespiti aventi un costo unitario non superiore ad euro 516,46.
Per i beni acquisiti in proprietà la maggiorazione del 40%, in quanto non correlata a valutazioni di bilancio, è fruibile in base ai coefficienti di ammortamento stabiliti dal D.M. 31 dicembre 1988, a partire dal periodo d’imposta di entrata in funzione del bene, ridotti alla metà per il primo esercizio: rappresenta, pertanto, un variazione in diminuzione da operare esclusivamente in dichiarazione dei redditi.
Sotto il profilo operativo, deve, pertanto, ritenersi necessario seguire il seguente procedimento:
• verificare la piena deducibilità delle quote di ammortamento “ordinarie” imputate a conto economico. In caso contrario, ovvero se l’ammortamento iscritto in bilancio eccede il limite massimo fiscale, si deve effettuare, come di consueto, una variazione in aumento nella dichiarazione dei redditi, valutando altresì la necessità di rilevare le corrispondenti imposte anticipate, in ossequio al principio contabile nazionale Oic 25;
• esercitare il diritto al “super ammortamento”, mediante un’apposita variazione in diminuzione in sede di dichiarazione dei redditi.
Si noti infine che, ai fini della determinazione della eventuale plusvalenza o minusvalenza (artt. 54, 86 e 101 del D.P.R. n. 917/1986), il corrispettivo di cessione del bene dovrà essere posto a confronto con il relativo costo fiscale non ammortizzato, quale risultante dalla differenza tra il costo fiscale lordo e gli ammortamenti “ordinari” dedotti, senza considerare le variazioni in diminuzione relative al “super ammortamento”.
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