Quali sono i criteri di esercizio del diritto alla maggiorazione del 40% del costo del bene agevolabile prevista dall’art. 1, co. 91-94 e 97, della Legge n. 208/2015 (c.d. super ammortamento)? L’effetto è esclusivamente fiscale oppure anche contabile?
Risposta
Il “super ammortamento” si traduce in un incremento del costo di acquisizione del bene del 40%, che determina un aumento – esclusivamente tributario – della quota annua di ammortamento (o del canone annuo di leasing) fiscalmente deducibile. Sul punto, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che tale maggiorazione si concretizza in una deduzione che opera in via extracontabile, da usufruire in modo differente a seconda della tipologia di componente negativo di reddito (C.M. n. 23/E/2016, par. 4):
• relativamente all’ammortamento dei beni di cui agli artt. 102 e 54 del D.P.R. n. 917/1986, in base ai coefficienti stabiliti dal D.M. 31 dicembre 1988, ridotti alla metà per il primo esercizio per i soggetti titolari di reddito d’impresa ai sensi dell’art. 102, co. 2, del Tuir;
• per quanto riguarda il leasing, in un orizzonte temporale non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dal D.M. 31 dicembre 1988 (elevato all’intero periodo di ammortamento nel caso dei mezzi di trasporto di cui all’art. 164, co. 1, lett. b), del Tuir).
Qualora in un periodo d’imposta si fruisca dell’agevolazione in misura inferiore al limite massimo consentito, il differenziale non dedotto non potrà essere recuperato in alcun modo nei periodi d’imposta successivi.
Questa agevolazione è, pertanto, suscettibile di produrre un effetto sul bilancio d’esercizio, ma limitatamente alle voci relative alle imposte: in altri termini, non incide sulla determinazione delle quote di ammortamento da imputare a conto economico, alla voce B)10)b) – in quanto esse sono calcolate secondo il piano di ammortamento civilistico del bene, definito sulla base della vita utile economica e tecnica dello stesso – né dei canoni di leasing da iscrivere, in base al principio di competenza, nella precedente voce B)8). In altri termini, la maggiorazione del 40% – del costo fiscale del bene, ai fini della deduzione della quota di ammortamento, o del canone di leasing – deve essere gestita esclusivamente come variazione extracontabile, da operare in diminuzione del reddito d’impresa, in sede di dichiarazione dei redditi. Per i soggetti che determinano il reddito imponibile sulla base delle risultanze del conto economico, la maggiorazione non risulta, pertanto, legata alle valutazioni di bilancio, ma è correlata ai coefficienti di ammortamento fiscale: in altre parole, tale maggiorazione si traduce in un componente negativo di reddito che, pur non essendo imputato al conto economico, risulta fiscalmente deducibile, ai sensi dell’art. 109, co. 4, lett. b), del D.P.R. n. 917/1986, “per disposizione di legge” (art. 1, co. 91-94 e 97, della Legge n. 208/2015).
L’Amministrazione Finanziaria ha, inoltre, precisato che il costo rilevante ai fini del calcolo del beneficio è quello determinato ai sensi dell’art. 110 del Tuir, assunto al netto di eventuali contributi in conto impianti, indipendentemente dalle modalità di contabilizzazione, con l’eccezione di quelli non rilevanti ai fini delle imposte sui redditi. In tale sede, è stato altresì osservato che la cumulabilità del “super ammortamento” con altre agevolazioni non è espressamente disciplinata: conseguentemente, la maggiorazione del 40% deve ritenersi fruibile anche in presenza di altre misure di favore, salvo che le norme disciplinanti queste ultime dispongano diversamente.
Si ricorda, infine, che per i beni adibiti promiscuamente all’esercizio dell’impresa, dell’arte o professione e all’uso personale del contribuente, la maggiorazione del 40% non rileva in misura piena, ma soltanto per il 50%.
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